III.
Podstatná část vyjádření účastníků řízení
19. Ústavní soud zaslal návrh na zahájení řízení v souladu s ustanovením § 69 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, účastníkům řízení - Poslanecké sněmovně a Senátu Parlamentu České republiky.
20. Poslanecká sněmovna Parlamentu České republiky ve vyjádření uvedla, že návrh na zrušení ustanovení 37a zákona o dani z přidané hodnoty postrádá opodstatnění, neboť tento zákon byl s účinností od 1. 5. 2005 zrušen zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty.
Zákonodárce při schvalování návrhem napadených ustanovení vycházel z toho, že daňové řízení je realizací práv a povinností subjektu daně vůči státu, který je reprezentován správcem daně. Jejich vzájemný vztah, upravený předpisy o daňovém řízení, jejichž cílem je výběr daně tak, aby nebyly zkráceny příjmy státu je založen na nerovnosti. Nadměrný odpočet na dani z přidané hodnoty v případě, kdy převýší odpočet daně daň na výstupu, je koncipován jako platba daně, která je správcem daně použita na úhradu daňových povinností podle § 59 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků, nebo k úhradě případného nedoplatku na jiné dani anebo, za stanovených podmínek, u jiného správce daně. Jestliže vznikne daňovému subjektu podle § 64 odst. 4 citovaného zákona vratitelný přeplatek, tj. tehdy, nemá-li u téhož správce daně nedoplatek na jiné dani nebo jiný správce daně nevznese požadavek na úhradu daně, vznikne nárok na vrácení vratitelného přeplatku. Podmínka vratitelnosti byla novelou zákona o dani z přidané hodnoty provedenou zákonem č. 17/2000 Sb. zakotvena i ve vztahu ke konkursnímu řízení. Nový zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v § 105 dosavadní úpravu vracení nadměrného odpočtu převzal ze zákona č. 588/1992 Sb. V důvodové zprávě k návrhu zákona je uvedeno: "Stejně jako v současném znění zákona je vrácení nadměrného odpočtu vázáno na vznik vratitelného přeplatku, který plátci vzniká v případě, že nemá žádné nedoplatky na daních. Do ustanovení se doplňuje ustanovení převzaté ze zákona o správě daní a poplatků, že prohlášením konkursu se daňové řízení nepřerušuje. Pokud vznikne vratitelný přeplatek změnou daňové povinnosti na základě dodatečného vyměření, musí plátce o vrácení přeplatku požádat a správce daně postupuje podle ustanovení právního předpisu, který upravuje správu daní.".
Zákonodárný sbor jednal v přesvědčení, že přijaté zákony jsou v souladu s Ústavou a s naším právním řádem, a ponechává na Ústavním soudu, aby posoudil jeho ústavnost a vydal příslušné rozhodnutí.
21. Senát Parlamentu České republiky ve vyjádření k návrhu uvedl, že ustanovení 37a zákona č. 586/1992 Sb. (sic - pozn. red.: správně zákona č. 588/1992 Sb.) bylo včleněno do zákona o dani z přidané hodnoty zákonem č. 285/1994 Sb. (sic - pozn. red.: správně zákonem č. 258/1994 Sb.), kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů; ustanovení platilo do 30. dubna 2004, kdy bylo spolu s celým zákonem zrušeno. V průběhu zákona (sic - pozn. red.) č. 588/1992 Sb. byl § 37a novelizován zákonem č. 133/1995 Sb. a zákonem č. 17/2000 Sb. Senát se proto podílel na schvalování pouze poslední citované novely, a v důsledku toho nelze vyjádření podepřít argumentací vzešlou z rozpravy k tomuto zákonu v orgánech Senátu. Návrh zákona č. 17/2000 Sb., obsažený v senátním tisku č. 141, projednalo plénum Senátu na své 15. schůzi dne 12. 1. 2002 (sic - pozn. red.), přičemž k bodu obsahujícímu úpravu ustanovení § 37a zákona o dani z přidané hodnoty žádný ze senátorů nevystoupil, a lze tedy soudit, že Senát ustanovení nepokládal z hlediska ústavního za problematické.
22. Rovněž při projednávání zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, k ustanovení § 105 žádný z diskutujících senátorů nevystoupil a plénum svým usnesením č. 381 návrh zákona schválilo ve znění postoupeném Poslaneckou sněmovnou. Z průběhu projednávání lze usuzovat, že Senát i toto ustanovení nepokládal za ústavně nekonformní.
23. Ustanovení § 64 odst. 2 ZSDP bylo novelizováno jen jednou, a to zákonem č. 255/1994 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, jde tedy o ustanovení, které bylo schváleno před konstituováním Senátu, a proto nelze vyjádření podložit argumentací vzešlou z rozpravy k tomuto zákonu v orgánech Senátu.
24. Ustanovení § 37a zákona č. 588/1992 Sb. bylo, ostatně jako celý zákon, zrušeno zákonem č. 235/2004 Sb. s účinností od 1. 5. 2004, a z těchto důvodů lze předpokládat, že s návrhem Ústavní soud naloží v souladu s ustanovením § 67 odst. 1 zákona o Ústavním soudu. Lze nadto konstatovat, že za situace, kdy se v minulosti Ústavní soud již vícekrát vyslovil (a to i za platnosti zákona č. 17/2000 Sb.), že je nerozhodující, zda jde o vratitelný či nevratitelný přeplatek na dani z přidané hodnoty, nebo zda jde o přeplatek vzniklý před prohlášením či po prohlášení konkursu, neboť pokládá ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání za speciální úpravu k napadenému ustanovení, by nebylo zrušení tohoto ustanovení namístě, i kdyby napadené ustanovení platilo, protože lze dospět k jeho ústavně konformnímu výkladu. Ustanovení § 105 zákona č. 235/2004 Sb. Nejvyšší správní soud v daném konkrétním případě (kasační stížnosti) neaplikuje, a proto vyvstává otázka, zda návrh na zrušení tohoto ustanovení splňuje podmínky ustanovení § 64 odst. 3 zákona o Ústavním soudu, zejména však, zda splňuje též podmínky čl. 95 odst. 2 Ústavy.
25. Při eventuálním posuzování návrhu na zrušení tohoto ustanovení v budoucnosti by bylo třeba vzít v úvahu, že ustanovení § 105 zákona č. 235/2004 Sb. již explicitně, na rozdíl od právního stavu platného do 30. 4. 2004, obsahuje v podstatě výjimku z režimu zákona o konkursu a vyrovnání, a že by mohl být kvalifikován jako tzv. nepřímá novela zákona o konkursu a vyrovnání, resp. jeho ustanovení § 14 odst. 1 písm. i). Bylo by pak na posouzení Ústavního soudu, zda je tato výjimka, která zajišťuje státu "vyšší nároky" na uspokojení jeho pohledávek než ostatním věřitelům zúčastněným na konkursu, ještě odůvodnitelná a zda nenaplňuje znaky nepřípustné nerovnosti. Novelou zákona o konkursu a vyrovnání, provedenou zákonem č. 27/2000 Sb. a účinnou od 1. 5. 2000, dal zákonodárce sice jasně najevo, že nadále nebude privilegovat stát ohledně jeho pohledávek vůči úpadcům, přičemž privilegované postavení státu trvalo takřka desetiletí a týkalo se nejenom pohledávek daňových (šlo dále o poplatky, cla a příspěvky na sociální zabezpečení, pokud vznikly nejdéle tři roky před prohlášením konkursu a v průběhu konkursu), avšak přijetím nového zákona o dani z přidané hodnoty jako by tento postoj zrevidoval, a odsouhlasil spolu s novým zákonem, že v případě nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty se stát nebude s ostatními věřiteli "dělit". Posuzování této otázky se však s ohledem na daný konkrétní případ jeví jako předčasné, byť nové žaloby a stížnosti v důsledku aplikace ustanovení § 105 lze s vysokou pravděpodobností očekávat. V případě platného ustanovení § 64 odst. 2 ZSDP lze ohledně námitky navrhovatele, že při použití ústavně konformního výkladu ve smyslu nálezů Ústavního soudu dojde k porušení daňových předpisů, a tím k porušení čl. 11 odst. 5 Listiny, poukázat opět na dosavadní judikaturu Ústavního soudu, ze které vyplývá jednoznačný závěr, že ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) ZKV představuje vůči ustanovení § 37a zákona č. 588/1992 Sb. a potažmo k ustanovení § 64 odst. 2 ZSDP zvláštní právní předpis, tedy ustanovení, které nemůže být s těmito ustanoveními v rozporu.
26. Navrhovatel dále argumentuje, že zamítnutí kasační stížnosti způsobí nerovné postavení daňových subjektů v daňovém řízení a porušení zásady vyslovené v § 2 odst. 8 ZSDP. Protiústavnost spatřuje ve skutečnosti, že při zamítnutí kasační stížnosti finanční úřad nebude aplikovat vůči plátci daně z přidané hodnoty-úpadci ustanovení § 64 odst. 2 ZSDP, zatímco vůči ostatním plátcům-"neúpadcům" toto ustanovení aplikovat bude. Je nasnadě, že nejenom pravidlo explicitně vyslovené v § 2 odst. 8 ZSDP, ale i samotné jednotlivé procesní instituty by v daňovém řízení měly zajistit rovné postavení daňových subjektů, zejména s ohledem na čl. 37 odst. 3 Listiny, byť se jeho porušení navrhovatel nedovolává. Podle čl. 37 odst. 3 Listiny jsou si všichni účastníci řízení rovni. V této souvislosti je třeba se zamyslet nad povahou ustanovení § 64 odst. 2 ZSDP, které přikazuje správci daně použít přeplatek na dani na úhradu jiné daně, a v důsledku této úhrady pak povinnost daň zaplatit zaniká. Ústavní soud ve svých dřívějších nálezech dal jasně najevo, že považuje ustanovení § 64 odst. 2 ZSDP, na rozdíl od stanoviska vysloveného Nejvyšším správním soudem, za ustanovení obsahující povinnost správce daně k započtení přeplatku, přestože formálně se v ustanovení hovoří pouze o úhradě "nedoplatku", a to proto, že dochází k zániku závazku zaplatit, stejně jako u započtení podle § 580 občanského zákoníku. Samo započtení je však institutem hmotného práva, které si tyto prvky alespoň částečně zachovává i v případě, kdy je obsaženo v procesním předpise, neboť jde v podstatě o "úkon", kterým správce daně uspokojuje svoji pohledávku zrovna tak jako při započtení podle občanského zákoníku. Je na Ústavním soudu, aby posoudil, zda navrhovatelem namítaná nerovnost je z hlediska těchto argumentů odůvodnitelná specifičností postavení úpadců v konkursním řízení a zda intenzita této nerovnosti vůči daňovým subjektům-"neúpadcům" nepřekračuje nezbytnou mez a je dané situaci adekvátní.