IX. B. 1
Právo na řádně vedené daňové řízení
45. Ústavní soud považuje za neoddělitelnou součást práva na soudní ochranu rovněž právo účastníků na řádně vedené soudní řízení (fair trial). S přihlédnutím k obecnému dosahu principu právního státu lze obdobný požadavek vznést i na jiná právní řízení než řízení soudní, samozřejmě s respektem k jejich zvláštnostem procesů správy státních záležitostí. V rámci daňového řízení je nepochybně konkretizovaným požadavkem principu právního státu požadavek, aby jednání správních (daňových) orgánů respektovala základní práva a svobody jedince. Sem spadá požadavek, aby se adresát právních aktů daňových orgánů mohl seznámit předem (požadavky právní jistoty, určitosti, důvěry v právo, předvídatelnosti veřejnoprávního jednání podle čl. 1 odst. 1 Ústavy, výhrada zákona podle čl. 11 odst. 5 Listiny nutně spojená s požadavkem právní jistoty) s tím, co od něj bude vyžadováno v mezích vrchnostenského daňového jednání (čl. 2 odst. 2 a 3 Listiny). K tomu rovněž patří skutečná možnost se s obsahem doručované písemnosti seznámit (tzv. materiální přístup k doručování) [srov. bod 14 nálezu ze dne 11. 7. 2017 sp. zn. II. ÚS 1577/16 (N 120/86 SbNU 79) či bod 13 nálezu ze dne 9. 4. 2019 sp. zn. III. ÚS 3851/18 (N 57/93 SbNU 257)]. Byla-li účastníkovi soudního řízení taková možnost upřena, dochází k porušení uvedených ustanovení Listiny.
46. Ústavní soud uvedený princip tzv. materiálního přístupu k doručování nepovažuje za vlastní toliko soudnímu řízení jako součást ústavně zaručených práv na rovnost účastníků a být slyšen; uvedený princip je nutné vnímat jako součást ústavních záruk práva na soudní a jinou právní ochranu podle čl. 36 odst. 1 Listiny. Nelze totiž připustit, aby i v daňovém řízení (tzv. jiném řízení) neměl jeho účastník možnost seznámit se s písemností, s jejímž doručením právní řád spojuje nastoupení právních účinků. Byť v nyní posuzované věci není s doručením spojena povinnost, bezprostředně ovlivňuje uplatnění jeho práv jako účastníka řízení. Ústavní soud přitom nespatřuje důvod, proč by takové principy neměly ovládat i tzv. jiná řízení. Východiska uvedené judikatury lze proto použít i na postup v daňovém řízení.
47. Současně judikatura k tzv. materiálnímu přístupu k doručování neznamená, že doručování e-mailem je jako způsob doručení z ústavního hlediska obecně vyloučeno - to se ostatně nepodává ani z odkazovaného nálezu sp. zn. Pl. ÚS 32/15. Ani jiné způsoby doručení ostatně nevylučují, že písemnost se pro praktické potíže spojené s "technickým" řešením do sféry adresáta nedostane. To platí zejména u "klasického" doručování listinou, při kterém je rozhodný lidský faktor [což dokládají i situace řešené v rozhodovací praxi Ústavního soudu; viz např. nálezy ze dne 26. 7. 2018 sp. zn. IV. ÚS 1001/18 (N 128/90 SbNU 129) či ze dne 28. 4. 2020 sp. zn. IV. ÚS 3835/19].
48. Uvedená východiska nevylučují ani spojit právní následky doručení s předpokládanou právní skutečností (právní fikcí), jak je tomu v daňovém řízení u jiných způsobů doručení (srov. § 47 odst. 2 daňového řádu či § 17 odst. 4 zákona č. 300/2008 Sb., jež shodně stanoví desetidenní lhůtu pro nastoupení fikce doručení od okamžiku uložení písemnosti, resp. dodání do datové schránky). Problematické je však to, že napadené ustanovení spojuje právní následky doručení s okamžikem odeslání. Účastník řízení přitom nemá skutečnou možnost seznámit se s obsahem písemnosti předtím, než účinky doručení nastanou. Neexistuje žádná lhůta, kterou právní řád poskytuje adresátovi k tomu, aby se písemnost do jeho právní sféry dostala. Jde přitom o skutečnosti rozdílné, z čehož vychází ustálená rozhodovací praxe Nejvyššího správního soudu (sub 9) a Ústavní soud v odkazovaném nálezu sp. zn. Pl. ÚS 32/15.
49. Ze samotné podstaty právní fikce je současně přípustné, spojuje-li právní následek se skutečností, která nenastala. Smyslem jakékoli právní fikce je umožnit, aby se za existující považovala situace, jež je v rozporu se skutečností a jež dovoluje, aby z ní byly vyvozeny odlišné právní důsledky než ty, které plynou z pouhého konstatování faktu. Představuje právně technický postup, pomocí něhož se považuje za existující situace, jež je zjevně v rozporu s realitou (srov. CORNU, Gérard et al. Vocabulaire juridique. 9e édition. Paříž: PUF, 2011, s. 454), a jejím účelem je posílení právní jistoty (srov. KNAPP, Viktor. Teorie práva. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 1995, s. 206) či usnadnění procesu zjišťování skutkového stavu (srov. GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 7. aktualizované vydání. Plzeň: Aleš Čeněk, 2017, s. 207). Avšak proto představuje nástroj výjimečný, určený k dosažení právní jistoty jako jednoho z hlavních ústavních postulátů v podmínkách právního státu [srov. nález ze dne 1. 10. 2012 sp. zn. II. ÚS 92/01 (N 115/28 SbNU 9), bod 18 odůvodnění nálezu ze dne 11. 6. 2013 sp. zn. III. ÚS 272/13 (N 106/69 SbNU 733) či nález ze dne 1. 10. 2015 sp. zn. IV. ÚS 883/15 (N 179/79 SbNU 25)].
50. Navrhovatel přitom poukazuje na to, že správní řád pro doručování e-mailem poskytuje dostatečné záruky k tomu, aby se písemnost odeslaná tímto způsobem dostala do sféry adresáta (u písemnosti doručované do vlastních rukou adresát doručení potvrdí, jinak orgán veřejné moci písemnost doručí, jako by o elektronické doručení adresát nepožádal), resp. aby bylo možné doručení prokázat (sub 10). Podle navrhovatele právní úprava ve správním řízení předpokládá, že doručování e-mailem je technicky méně spolehlivé než datovou schránkou či listinou. Vláda sice uvedla, že pro nastoupení účinků doručení byl zvolen okamžik odeslání, neboť jde o jediný okamžik, který lze přesně určit (sub 23). Uvedené tvrzení vlády však nevysvětluje, proč účinky doručení nemohou nastat například uplynutím v zákoně určené lhůty, jež od objektivně určitelného okamžiku počíná běžet, obdobně jako u doručení datovou schránkou či listinou (sub 50) či proč nemohou být s doručováním písemností e-mailem spojena jiná opatření, jež zvyšují průkaznost a kvalitu doručení (nikoli odeslání) elektronickými prostředky, jak tvrdí navrhovatel.
51. Úlohou Ústavního soudu však není namísto zákonodárce nalézt nejvhodnější řešení. Uvedené přesto dokládá, že právní fikce podle napadeného ustanovení není stanovena jako nástroj výjimečný; existují alternativy, jež zákonodárce mohl zvolit, aniž by byl nucen přistoupit k použití výjimečného nástroje posuzované právní fikce v podobě upravené v § 82b odst. 3 větě třetí zákona o DPH.
52. Argumentuje-li vláda, že doručení e-mailem je jediné možné, neboť jde o doručování v zahraničí usazeným subjektům, je nutno uvést, že napadené ustanovení se netýká doručování e-mailem jako takového. Jde jen o to, zda právní následky doručení písemnosti mohou být spojeny s okamžikem jejího odeslání. Není ani významné, argumentuje-li vláda principem jednotného vymáhání daně z přidané hodnoty na území Evropské unie.